De (on)belastbaarheid van de letselschade-uitkering; de Hoge Raad houdt koers

• 1. Inleiding

  Met enige regelmaat komt het in de letselschadepraktijk toch nog steeds voor dat de door de aansprakelijke partij (of een achterliggende verzekeraar) afgegeven belastinggarantie wordt ingeroepen omdat de fiscus een aanslag heeft opgelegd.

  De discussie met de fiscus ziet (doorgaans) niet op het uitgekeerde smartengeld. Dit is terecht omdat de Hoge Raad in zijn arrest van 21 februari 2001 heeft bepaald dat die uitkering onbelast is.¹x Zie ook (al) N. Dijkstra, Aantasting goede naam en fiscus, VR 1996/161.

  Voor de goede orde, als er wordt gesproken over onbelast, dan wordt daarmee bedoeld in de zin van box 1. De discussie die hier dus wordt bedoeld, ziet op het verlies aan verdienvermogen dat is vergoed.

  De fiscus laat zich bij een dergelijke fiscale aanslag vaak leiden door het gegeven dat bij het bepalen van de omvang van het verlies aan verdienvermogen bij niet-zelfstandigen wordt aangeknoopt bij het nettoloon kort voorafgaand aan de gebeurtenis waardoor de schade is geleden, of het te verdienen loon in de hypothetische situatie zonder ongeval.

  Bij zelfstandigen laat de fiscus zich vaak leiden door de cijfers van de onderneming waarvoor de zelfstandige werkzaamheden verricht en de vergoeding die hij daarvoor ontvangt. Vervolgens wordt dan bij niet-zelfstandigen en zelfstandigen gekeken naar de hypothetische situatie zonder de gebeurtenis waardoor de schade is geleden.

  Dat de gedachtegang van de fiscus niet juist is, laat zich eenvoudig verklaren door het bronnenstelsel dat het uitgangspunt vormt van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001). Het verlies aan verdienvermogen is een vergoeding voor het door de gebeurtenis waarvoor aansprakelijkheid bestaat niet meer kunnen verrichten van werkzaamheden. Het is geen compensatie voor gederfd loon. De verdiencapaciteit is aangetast (waarvoor de vergoeding), maar dit is geen bron in de zin van de Wet IB 2001. Aldus komt box 1 niet in beeld, maar zoals nog zal blijken box 3 wel (de vermogensrendementsheffing).

  Overigens is de hiervoor weergegeven gedachtegang bij de fiscus te begrijpen. Er wordt immers bij de bepaling van het verlies aan verdienvermogen vaak teruggegrepen op het inkomen voorafgaand aan de gebeurtenis die de aansprakelijkheid schept, dan wel de resultaten uit onderneming (bij een zelfstandige) op het moment van deze gebeurtenis en in de periode daaraan voorafgaand. Mede aan de hand van deze gegevens wordt ook de hypothetische situatie zonder ongeval ingeschat.

  Toch is de gedachtegang gezien het bronnenstelsel dus onjuist, hetgeen bijvoorbeeld ook heel goed is weergegeven in het arrest van het Gerechtshof Leeuwarden van (alweer) 22 december 1976.²x Hof Leeuwarden 22 december 1976, ECLl:NL:GHLEE:1976:AX2698.

  Belanghebbende, een veehouder en zijn echtgenote, zijn bij een auto-ongeval ernstig gewond geraakt, als gevolg waarvan zij beiden voor 50% invalide zijn geworden. Na langdurige en moeizame onderhandelingen zijn zij met de verzekeraar van de veroorzaker van het ongeval bij akte van dading een schadevergoeding van (toen nog) f 110.000 overeengekomen.

  In deze vergoeding is blijkens de akte van dading een bedrag van (toen nog) f 40.000 inbegrepen wegens de aan belanghebbende en zijn echtgenote ontnomen mogelijkheid om in gelijke mate als voorheen door het verrichten van arbeid in levensonderhoud te voorzien.

  Het hof oordeelde vervolgens dat deze vergoeding aan de belanghebbende en zijn echtgenote is toegekend in verband met een als gevolg van het ongeval verminderde arbeidskracht in algemene zin en mitsdien niet rechtstreeks aan een bepaalde bron van inkomen, in casu het veehoudersbedrijf van belanghebbende, kan worden toegerekend. Daaraan doet volgens het hof niet af dat bij de bepaling van het bedrag van deze vergoeding wellicht mede gegevens zijn ontleend aan de onderneming van belanghebbende en zijn positie in die onderneming.

  De hiervoor weergegeven lijn (te weten: onbelastbaarheid van het verlies aan verdienvermogen) wordt teruggezien in diverse andere uitspraken.³x O.a. HR 21 februari 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB0164 en HR 29 juni 1983, ECLI:NL:HR:1983:LW9439.

• 2. De feiten en omstandigheden

  Recent heeft – na pogingen van de fiscus om hem om te laten gaan – de Hoge Raad zijn koers bestendigd. lk wijs daartoe op het arrest van de Hoge Raad van 31 maart 2017.⁴x HR 31 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:529.

  Het ging in deze kwestie om een politiebeambte die in loondienst werkzaam was bij de politie. In 1981 en 1986 heeft hij bij de uitoefening van politiewerkzaamheden ernstig letsel opgelopen. Zo is de politiebeambte toen hij werd ingezet bij een hoogrisicowedstrijd door een stoeptegel aan het hoofd geraakt. Ook is hij tijdens een oefening van de mobiele eenheid van een viaduct gevallen. Deze ongevallen hebben ertoe geleid dat de loopbaanontwikkeling van de politiebeambte sterk is gestagneerd. In 2007 is bij de politiebeambte ook een tumor geconstateerd, hetgeen heeft geleid tot volledige arbeidsongeschiktheid en ontslag in 2012.

  Bij brief van 30 juli 2012 heeft de korpsleiding aan de politiebeambte meegedeeld dat hij een bedrag van € 15.000 netto zal ontvangen als compensatie voor leed ten gevolge van de incidenten, waardoor zijn loopbaanontwikkeling sterk is gestagneerd. Het aan belanghebbende toegekende bedrag is uitbetaald als vergoeding van € 25.862,06 bruto, waarop € 10.862,06 aan loonheffing is ingehouden.

  De politiebeambte komt in beroep tegen de hem opgelegde aanslag IB/PVV 2012. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur de letselschade-uitkering terecht tot het loon heeft gerekend en in de heffing van de inkomstenbelasting heeft betrokken. Het hof heeft het door de politiebeambte ingestelde hoger beroep gegrond verklaard. De letselschade-uitkering behoorde weliswaar tot het loon in de zin van artikel 10 van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB 1964), maar vormde een vergoeding die naar algemene maatschappelijke opvattingen niet als beloningsvoordeel wordt ervaren. Hiertegen is de staatssecretaris van Financiën in cassatie gegaan.

• 3. De Hoge Raad

  De Hoge Raad oordeelt dat een dergelijke vergoeding niet zozeer haar grond in een dienstbetrekking vindt dat zij als daaruit genoten loon dient te worden aangemerkt. Het ging hier om smartengeld en het vergoeden van de verloren gegane verdiencapaciteit. Onder verwijzing naar een al wat ouder arrest uit 1983 oordeelt de Hoge Raad in r.o. 2.3.2 dan als volgt:

  ‘De hiervoor in 2.3.1 vermelde vaststellingen van het Hof laten geen andere conclusie toe dan dat belanghebbende als gevolg van de incidenten naast leed een vermindering van arbeidskracht heeft ondervonden, die heeft geleid tot een sterke stagnatie van zijn loopbaanontwikkeling, en dat het bedrag dat de werkgever uit dien hoofde aan belanghebbende deed toekomen, strekt tot vergoeding van deze immateriële schade en dit verlies aan arbeidskracht. Een dergelijke vergoeding vindt niet zozeer haar grond in de dienstbetrekking dat zij als daaruit genoten loon dient te worden aangemerkt (vgl. HR 29 juni 1983, nr. 21435, BNB 1984/2).’

• 4. Commentaar

  4.1 De Hoge Raad houdt koers

  De Hoge Raad bestendigt met zijn arrest van 31 maart 2017⁵x HR 31 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:529. zijn koers en zoals ik al eerder heb aangegeven, kan ik mij daarin vinden. Aardig is nog te vermelden dat de Hoge Raad op 31 maart 2017⁶x HR 31 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:536. in gelijke zin ook nog over een andere soortgelijke kwestie heeft geoordeeld. In cassatie werd erover geklaagd dat het hof er ten onrechte aan is voorbijgegaan dat voor medewerkers van de politie het risico van het oplopen van letsel noodzakelijkerwijs eigen is aan de beroepsuitoefening, zodat eventuele vergoedingen voor daaruit voortvloeiende schade in de sfeer liggen van de dienstbetrekking en daarom belastbaar zijn. Dit middel faalt. De Hoge Raad oordeelt als volgt:

  ‘De enkele omstandigheid dat de uitoefening van de dienstbetrekking het risico in zich bergt van bepaalde schade, dwingt niet tot de gevolgtrekking dat een vergoeding van die schade zozeer haar grond vindt in de dienstbetrekking dat zij als daaruit genoten moeten worden aangemerkt (vgl. HR 21 februari 2001, nr. 35796, ECLI:NL:HR:2001:AB0164, BNB 2001/150).’

  4.2 Onderscheid blijvende en tijdelijke arbeidsongeschiktheid

  In de literatuur en rechtspraak (praktijk) wordt nog wel eens een onderscheid gemaakt tussen blijvende en tijdelijke arbeidsongeschiktheid. Betoogd wordt dat er bij tijdelijke arbeidsongeschiktheid wel sprake moet zijn van belastbaarheid. Ik deel die opvatting niet. Het bronnenstelsel kent immers ook geen onderscheid tussen tijdelijk en blijvend. Het gaat om de aangetaste verdiencapaciteit. Niet meer en niet minder. Bovendien gaat het ook om inschattingen. Er wordt immers afgerekend naar de toekomst toe. Inschattingen hoeven niet te worden bewaarheid. Blijvend blijkt soms toch tijdelijk te zijn en tijdelijk blijkt uiteindelijk toch soms blijvend te zijn.

  Waar de fiscus het met enige regelmaat blijft proberen, hebben gelaedeerden er belang bij om de afgifte van een belastinggarantie te vragen aan de aansprakelijke partij (of de achterliggende verzekeraar). Wanneer de belangenbehartiger dit niet doet, kan dat zelfs onder bepaalde omstandigheden worden beoordeeld als een kunstfout.⁷x Zie o.a. Rb. Assen 10 mei 2006, ECLI:NL:RBASS:2006:AY3798 en Hof Leeuwarden 5 september 2007, ECLI:NL:GHLEE:2007:BD1498.

  Belangrijk is wel om in het oog te houden dat het bij de onbelastbaarheid gaat om een duuruitkering, dus een schadevergoeding ineens. Bij periodieke uitkeringen (bijvoorbeeld ook bij maandelijkse uitkeringen vanuit een arbeidsongeschiktheidsverzekering) geldt dat die wel belastbaar zijn. Ik wijs daartoe op artikel 3.100 lid 1 onder b in verbinding met artikel 3.124 lid 1 onder c Wet IB 2001.

  4.3 De belastbaarheid van een letselschade-uitkering bij box 3

  Overigens zijn er ook op overig fiscaal vlak voor wat betreft de letselschade nog wat recente ontwikkelingen. Zo zijn onlangs over de belastbaarheid van een letselschade-uitkering in box 3 Kamervragen gesteld. Aan de orde is gesteld of het nog gerechtvaardigd is dat slachtoffers op verschillende manieren worden getroffen door al dan niet gewijzigde (belasting)wetgeving. Onder andere is de vraag gesteld of het terecht is dat ontvangers van een letselschade-uitkering het recht op huur- en zorgtoeslag kunnen verliezen. Met verwijzing naar de achterliggende gedachte van de vermogenstoetsen bij deze toeslagen en het systeem van box 3 legt de minister uit dat letselschade-uitkeringen vermogen vormen zolang ze niet zijn aangewend. Ze worden in de regel als een eenmalig bedrag uitgekeerd en vallen onder de box 3-grondslag van de Wet IB 2001. Het voor het recht op huur- en zorgtoeslag in aanmerking te nemen vermogen voor de toepassing van de vermogenstoetsen sluit hierop aan. De minister is verder duidelijk en geeft aan dat hij niet bereid is een regeling te maken waarbij de letselschade-uitkering wordt uitgezonderd van het vermogen. Mede met het oog op de eenvoud van het belastingstelsel is ervoor gekozen om hier zo weinig mogelijk uitzonderingen op te maken. De introductie van een nieuwe uitzondering zou ten koste gaan van de eenvoud van het systeem. Het zou er volgens de minister voorts toe leiden dat letselschade-uitkeringen in de toekomst lager zouden worden vastgesteld, waardoor dit voor de ontvangers van een letselschade-uitkering per saldo geen verschil uitmaakt. Ten slotte verdragen uitzonderingen voor vrij besteedbaar vermogen zich niet met het draagkrachtbegrip. In de verzekeringsbranche wordt al op meerdere fronten rekening gehouden met een eventueel belastingnadeel.

  Ook in de rechtspraak is de tendens terug te zien dat er voor een letselschade-uitkering geen vrijstelling geldt voor de vermogensrendementsheffing zoals die geldt bij box 3. Onlangs oordeelde het Gerechtshof Amsterdam⁸x Hof Amsterdam 6 april 2017, ECLI:NL:GHAMS:2017:1782. over een dergelijke kwestie.

  Box 3 komt dus bij een letselschade-uitkering sowieso in beeld als de letselschade-uitkering de door de fiscus gehanteerde vrijstelling overstijgt. In de letselschadepraktijk wordt hiermee doorgaans ook gerekend. Men noemt dat dan de berekening van de fiscale component.

Noten

• 1 Zie ook (al) N. Dijkstra, Aantasting goede naam en fiscus, VR 1996/161.

• 2 Hof Leeuwarden 22 december 1976, ECLl:NL:GHLEE:1976:AX2698.

• 3 O.a. HR 21 februari 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB0164 en HR 29 juni 1983, ECLI:NL:HR:1983:LW9439.

• 4 HR 31 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:529.

• 5 HR 31 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:529.

• 6 HR 31 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:536.

• 7 Zie o.a. Rb. Assen 10 mei 2006, ECLI:NL:RBASS:2006:AY3798 en Hof Leeuwarden 5 september 2007, ECLI:NL:GHLEE:2007:BD1498.

• 8 Hof Amsterdam 6 april 2017, ECLI:NL:GHAMS:2017:1782.